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Escisión parcial financiera, unidad económica y rama de actividad

Conforme al artículo 68 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (LEM), la escisión de una sociedad mercantil inscrita podrá revestir, entre otras, la modalidad de escisión parcial. Dicha modalidad se define en el artículo 70 y viene a regularse en los artículos 73 y siguientes de la Ley. Ninguna mención, sin embargo, recoge la LEM ni la normativa mercantil a la escisión parcial financiera.

El Derecho tributario, concretamente el artículo 76.2.c) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre de 2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), sí proporciona una definición de la escisión parcial financiera. No obstante, su fundamento y características esenciales se ordenan en la normativa mercantil. En este sentido, la Dirección General Tributos (DGT), en las resoluciones vinculantes de 26 de febrero (V 0538/18), 6 de marzo (V 0608/18) y 29 de mayo (V 1440/18) de 2018, ha afirmado que «la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil».

De este modo, la escisión parcial financiera no deja de ser una modalidad de la escisión parcial. En efecto, como puede leerse en la Resolución de la Dirección General del Registro y del Notariado de 19 de septiembre de 2019, la escisión financiera se configura como «una especialidad de la escisión parcial y consiste en que se considera una unidad económica un conjunto de acciones y participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en éstas».

La consecuencia de cuanto se expone es que el patrimonio escindido, como exige el artículo 70 de la LME, debe constituir en todo caso una unidad económica. 

Todo ello nos sitúa ante el concepto de rama de actividad, propio del Derecho tributario, y el concepto de unidad económica, que, tras vaivenes jurisprudenciales, presentan como diferencia, siguiendo a las SSTS de 17 de marzo de 2016 y 3 de enero de 2013, la necesaria preexistencia en origen de la rama de actividad. En ambos marcos jurídicos (tributario, mercantil), aunque en mayor medida en el Derecho fiscal, la unidad económica o la rama de actividad pueden definirse –acudiendo, por ejemplo, al artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores– como «una entidad económica con identidad, entendida como un conjunto de medios organizados a fin de llevar a cabo una actividad económica esencial o accesoria». No es más que la definición que la propia LIS recoge, en otros términos, en el artículo 76.4 de la LIS, al señalar que «se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios (…)».

De esta manera, de la misma forma que en la legislación mercantil prima la aptitud (total o parcial, pero relevante y global, universal) para la organización empresarial, en el Derecho tributario se añade o adiciona la nota de la preexistencia organizativa, esto es, de la autonomía y la sucesión empresarial. Pesa así, en sede mercantil, el relativismo doctrinal y jurisprudencial, cada vez mayor, que se le atribuye al requisito de unidad económica. 

En suma, si bien el artículo 76.2.c) de la LIS no demanda que el patrimonio escindido en una escisión parcial financiera constituya una rama de actividad, sí debe poder catalogarse en destino como unidad económica, esto es, debe observar el mandato de los artículos 70 y concordantes de la LME, y debe transmitirse a título universal: ese «requisito ineludible [de] la existencia previa de una rama de actividad o unidad económica reconocible y cierta» que acoge el TS en su jurisprudencia (SSTS 22.12.2014, 20.7.2014, 13.2.2017, entre otras), solamente puede exigirse en el marco tributario para la rama de actividad. Y en aquellos casos en los que no se reclama tributariamente, como sucede en la escisión parcial financiera, debe cumplirse el requisito, de menor entidad, de unidad económica mercantil –siguiendo a la mejor doctrina y jurisprudencia, un requisito desactivado, diluido, que se dispone antes bien como una unidad funcional y no necesariamente productiva (STS 3.1.2013), que puede servirse en destino de otros elementos patrimoniales ajenos para llegar a conformarla unidad económica.

 

 

EUDITA AP Auditores, S.L.
Antonio del Puerto Sánchez
Socio

 

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