Desde la Sentencia del Pleno de la Sala Primera de lo Civil del Tribunal Supremo, de 9 de mayo de 2013, recurso 485/2012, que declaró la nulidad de las cláusulas limitativas a la baja del tipo de interés¹, denominadas comúnmente cláusulas suelo, se han presentado por parte de los afectados multiplicidad de demandas contra las entidades bancarias que habían integrado en sus préstamos hipotecarios este tipo de clausulado.

La posterior estimación de la solicitud de anulación de este tipo de cláusulas (junto con la condena en costas, en su caso) incide directamente en el ámbito tributario de la imposición directa de los afectados, siendo dos las cuestiones trascendentales: el tratamiento fiscal de las cuantías objeto de devolución y su incidencia en la deducción por adquisición de vivienda habitual.

• Tratamiento que debe darse a las posibles rentas obtenidas como consecuencia de este tipo de procesos.

Con efectos desde 21 de enero de 2017 y ejercicios anteriores no prescritos, la disposición adicional cuadragésimo quinta² de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, Ley del IRPF) nos indica que:
[…] 1. No se integrará en la base imponible de este Impuesto la devolución derivada de acuerdos celebrados con entidades financieras, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, de las cantidades previamente satisfechas a aquellas en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos.
Aclarada la no sujeción al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en lo sucesivo, IRPF, de las cuantías devueltas (en la mayoría de los casos intereses abonados de más por los demandantes como consecuencia del juego de las cláusulas limitativas del tipo de interés) y de los intereses indemnizatorios (intereses legales y por mora procesal, fundamentalmente), únicamente cabe recordar el tratamiento de la cuantía reconocida como condena en costas, si la hubiese.
En cuanto a esta cuestión, al no haberse producido ninguna modificación al respecto continúa vigente el criterio sentado por la Dirección General de Tributos en numerosas consultas vinculantes, siendo la última de fecha 30 de marzo de 2017³ y que dispone lo siguiente:
[…] al tratarse de una indemnización a la parte vencedora el pago por la otra parte de los honorarios de abogado, procurador y perito en que ha incurrido la consultante, la incidencia tributaria para este último viene dada por su carácter restitutorio del gasto de defensa y representación realizado por la parte vencedora en un juicio, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme a lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto.
A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1c) de la Ley del Impuesto estableciendo que se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, circunstancia que en el presente caso se entiende producida en el periodo impositivo en que adquiere firmeza la sentencia que establece la condena en costas.
En lo que se refiere a la integración de esta ganancia patrimonial, procede indicar que el hecho de no proceder de una transmisión de elementos patrimoniales conlleva la consideración de esta ganancia patrimonial como renta general (así lo determina el artículo 45 de la Ley del Impuesto), por lo que su integración se realizará en la base imponible general, tal y como resulta de lo dispuesto en el artículo 48 de la misma Ley […]

• Tratamiento que debe darse a dichas cuantías cuando las mismas hubiesen formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por las Comunidades Autónomas, en ejercicios anteriores respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Siguiendo lo establecido en la disposición adicional debemos diferenciar dos supuestos en relación con dichas cuantías:

• Devolución efectuada en metálico:

Sólo esas cuantías devueltas (por tanto no los intereses indemnizatorios) deberán adicionarse a la cuota líquida estatal y autonómica4 devengada en el ejercicio en el que la sentencia5 adquiera firmeza, sin inclusión de los intereses de demora6.
Se deberá tener especial cuidado en el caso de que las cuantías objeto de devolución incluyesen importes satisfechos antes de 1 de enero de 2012, pues en ese caso debe solicitarse un informe a la entidad bancaria donde se determine de forma detallada qué parte de la devolución corresponde a ejercicios no prescritos (de forma genérica, 2012, 2013, 2014 y 2015).

• Devolución efectuada en metálico en la que todo o parte se destina a la amortización del capital pendiente:

Las cantidades destinadas a minorar el principal del préstamo ni se tienen en cuenta en la adición anteriormente comentada7, ni se tienen en cuenta como mayor base de la deducción en el ejercicio en el que se amortice el principal.
Además de lo anterior, la disposición adicional también contempla el supuesto en el que dichas cuantías hubieran tenido la consideración de gasto deducible (en el arrendamiento de viviendas, por ejemplo); en este caso, y a diferencia de lo establecido anteriormente, deberá realizarse una autoliquidación complementaria de cada uno de los ejercicios no prescritos, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno en el plazo comprendido entre la fecha del acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación por el IRPF.8

Miguel Roberto Herrero – Socio Eudita León

1 Por lo expuesto en nombre del Rey y por la autoridad conferida por el pueblo español. FALLAMOS […] Séptimo: Declaramos la nulidad de las cláusulas suelo contenidas en las condiciones generales de los contratos suscritos por los consumidores, descritas en los apartados 2, 3 y 4 del antecedente de hecho de esta sentencia por a) La creación de la apariencia de un contrato de préstamo a interés variable en el que las oscilaciones a la baja del índice de referencia, repercutirán en una disminución del precio del dinero. b) La falta de información suficiente de que se trata de un elemento definitorio del objeto principal de contrato. c) La creación de la apariencia de que el suelo tiene como contraprestación inescindible la fijación de un techo. d) Su ubicación entre una abrumadora cantidad de datos entre los que quedan enmascaradas y que diluyen la atención del consumidor […] e) La ausencia de simulaciones de escenarios diversos, relacionados con el comportamiento razonablemente previsible del tipo de interés en el momento de contratar, en fase precontractual. f) Inexistencia de advertencia previa, clara y comprensible sobre el coste comparativo con otros productos de la propia entidad. […] Décimo: No ha lugar a la retroactividad de esta sentencia, que no afectará a las situaciones definitivamente decididas por resoluciones judiciales con fuerza de cosa juzgada ni los pagos ya efectuados en la fecha de publicación de esta sentencia. 2 Introducida por la disposición final primera del Real Decreto Ley 1/2017, de 20 de enero, de medidas urgentes de protección de consumidores en materia de cláusulas suelo. 3 Consulta Vinculante V0810-17, de 30 de marzo de 2017, de la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas. 4 Casillas 524 y 526. 5 Entiéndase incluidos los laudos arbitrales y los acuerdos celebrados con entidades financieras. 6 No se cumplimentarán las casillas 525, 527 y 529. 7 Consulta vinculante V0627-17, de 9 de marzo de 2017, de la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas. 8 Actualmente 30 de junio de 2017.